25.11.2025

Mit Schlussantrag vom 16. Oktober 2025 nimmt Generalanwalt Maciej Szpunar Stellung zur vom BFH aufgeworfenen Rechtsfrage, ob Kosten für die im Zollgebiet der Union erfolgte Erstellung von Druckvorlagen für Etiketten, die auf in die Union eingeführten Konserven mit Nahrungsmitteln angebracht sind, dem maßgeblichen Transaktionswert gemäß Art. 32 Abs. 1 ZK hinzuzurechnen sind, wenn die im Zollgebiet der Europäischen Union ansässige Käuferin diese Druckvorlagen Lieferanten in einem Drittland kostenlos in elektronischer Form zur Verfügung stellt.

Die Rechtsfrage ist für die Praxis von enormer Bedeutung, auch wenn der hier zu entscheidende Fall noch altes Recht, also ZK-Recht betrifft. Denn die maßgeblichen Hinzurechnungsvorschriften des Art. 32 Abs. 1 ZK haben sich inhaltlich im UZK-Recht (Art. 71 Abs. 1 UZK) nicht geändert.

Im vorliegenden Fall importierte die Käuferin Nahrungsmittel in Konserven aus Drittländern. Die Konserven waren mit aufgeklebten Papieretiketten versehen, welche die Lieferanten unter Verwendung von Druckvorlagen, die ihnen von der Klägerin kostenlos elektronisch zur Verfügung gestellt worden waren, im Drittland hergestellt hatten. Die Druckvorlagen wurden von verschiedenen Werbegrafikdesignstudios in Deutschland im Auftrag und auf Kosten der Käuferin erstellt. Die Klägerin gab in ihren Zollanmeldungen als Zollwert jeweils nur den Betrag an, den sie entsprechend den Kaufverträgen mit den in den Drittländern ansässigen Herstellen an diese als Entgelt zu zahlen hatte, darunter auch die für die Konserven und den Druck der auf den Konserven aufgeklebten Papieretiketten angefallenen und im Kaufpreis enthaltenen Kosten, jedoch ohne die Kosten der Druckvorlagen. Das HZA war der Auffassung, dass die anteiligen Kosten für die Druckvorlagen für die Aufklebeetiketten in den Zollwert hätten einbezogen werden müssen und erhob Einfuhrabgaben nach. Das Einspruchsverfahren und die Klage blieben erfolglos.

Das FG Hamburg entschied mit Urteil v. 18. Juni 2019 - 4 K 179/16, dass die Kosten für die Erstellung der Druckvorlagen gemäß Art. 32 Abs. 1 Buchst. a Ziff. ii ZK bei der Ermittlung des Zollwerts hätten berücksichtigt werden müssen. Die Konserven seien Umschließungen, weil sie sich nicht nur zur Beförderung der Waren, sondern auch zu ihrer Lagerung und Vermarktung eigneten und zur Verpackung dieser Waren üblich seien. Zu diesen Umschließungen gehörten auch die Etiketten, auf denen der Inhalt der Konserven beschrieben und beworben werde. Die Etiketten bildeten eine untrennbare Einheit mit den Konserven und seien als solche nicht mit Hangtags oder Fotoeinlegern vergleichbar, die nicht als Umschließungen einzuordnen seien. Eine Privilegierung der in der EU erarbeiteten geistigen Leistungen nach Art. 32 Abs. 1 Buchst. b Ziff. iv ZK sei im Streitfall nicht möglich.

Gegen dieses Urteil legte die Klägerin Rechtsmittel ein. Der BFH ließ daraufhin die Revision zu und stellt folgende Vorlagefrage an den EuGH:

„Sind die Kosten für die im Zollgebiet der Union erfolgte Erstellung von Druckvorlagen für Etiketten dem Transaktionswert nach Art. 32 Abs. 1 Buchst. a Ziff. ii ZK oder nach Art. 32 Abs. 1 Buchst. b Ziff. iv ZK hinzuzurechnen, wenn die im Zollgebiet der Union ansässige Käuferin die Druckvorlagen den Lieferanten im Drittland kostenlos in elektronischer Form zur Verfügung stellt?“

Nach Ansicht des BFH sei zunächst fraglich, wie der Begriff „Umschließung“ auszulegen sei. Der ZK (wie auch der UZK) enthält keine Definition dieses Begriffes. Insbesondere sei offen, ob die Kosten für die Erstellung von Druckvorlagen für Etiketten, die wiederum auf die eigentlichen Umschließungen (Konservendosen) aufgeklebt werden, ebenfalls unter den Begriff „Umschließung“ fallen und damit nach Art. 32 Abs. 1 Buchst. a Ziff. i ZK (heute: Art. 71 Abs. 1 Buchst. a Ziff. i UZK) einzuordnen sind.

Zudem sei auch das Verhältnis von Art. 32 Abs. 1 Buchst. a Ziff. ii ZK zu Art. 32 Abs. 1 Buchst. b Ziff. iv ZK (heute: Art. 71 Abs. 1 Buchst. b Ziff. iv UZK) und die Abgrenzung von Umschließungen zu geistigen Beistellungen unklar. In diesem Zusammenhang stelle sich wegen des weiten Wortlauts von Art. 32 Abs. 1 Buchst. b ZK die Frage, ob diese Vorschrift vorrangig anzuwenden ist, wenn über die zollwertrechtliche Beurteilung von geistigen Beistellungen zu entscheiden ist. Das Gericht hält eine Auslegung für vertretbar, nach der Art. 32 Abs. 1 Buchst. b ZK eine spezielle Grundsatzregelung für geistige Beistellungen enthält, auch wenn dies unter Berücksichtigung des eigentlichen Wortlauts und Aufbaus der Vorschrift nicht hinreichend deutlich zum Ausdruck kommt. Daher sei zu klären, ob im Fall der zollwertrechtlichen Beurteilung von immateriellen Gegenständen eine Anwendung von Art. 32 Abs. 1 Buchst. a Ziff. ii ZK bereits aus diesem Grund ausgeschlossen ist.

Generalanwalt Szpunar teilt im Schlussantrag vom 16. Oktober 2025 die Ansicht der deutschen Zollverwaltung, dass die Etiketten, die auf den eigentlichen Umschließungen angebracht werden, unter die Definition von „Umschließungen“ fallen und die Kosten für das Entwerfen und die Erstellung der Druckvorlagen Teil der Kosten einer Umschließung sind. Denn eine Umschließung könne ohne ein Etikett, das Informationen über den Inhalt der Ware enthält, ihren wirtschaftlichen Zweck nicht erfüllen. Ein Etikett ermögliche es sowohl den an der Vertriebskette Beteiligten als auch den Endverbrauchern, den genauen Inhalt einer Umschließung zu erkennen. In der Regel würden Etiketten auf einer Umschließung angebracht, um als tatsächlicher Teil dieser Umschließung zu dienen.

Zudem nenne Art. 32 Abs. 1 Buchst. a Ziff. ii ZK die „Kosten von Umschließungen“, ohne näher zu bestimmen oder zu begrenzen, was solche „Kosten“ umfassen können. Unter diesen Umständen müssten diese Kosten alle Kosten umfassen, die mit der Herstellung einer Umschließung verbunden sind, einschließlich der mit einem Etikett verbundenen Kosten. Wenn die Kosten eines Etiketts, wie im vorliegenden Fall, die Kosten für die Dienstleistung des Entwerfens und der Erstellung einer Vorlage umfassen würden, seien diese Kosten zwangsläufig Teil der Kosten der Umschließung. Die Tatsache, dass diese Vorlagen den Lieferanten kostenlos zur Verfügung gestellt wurden, habe insoweit keine Auswirkungen. Dies bedeute lediglich, dass tatsächlich der Käufer diese Kosten getragen habe.

Art. 32 Abs. 1 Buchst. b Ziff. iv ZK sei hinsichtlich der Kosten für die Erstellung der Druckvorlagen nicht einschlägig, da sich diese Vorschrift nur auf „eingeführte Waren“ beziehe. Im Gegensatz zu Art. 32 Abs. 1 Buchst. a Ziff. ii des ZK unterscheide die Vorschrift nicht zwischen den Waren selbst und den Umschließungen, in denen sie verpackt sind. Die unterschiedliche Formulierung in zwei Unterabsätzen ein und desselben Artikels bedeutete nach Ansicht des Generalanwalts, dass es sich hier um eine klare Entscheidung des Unionsgesetzgebers handele: Da sich Art. 32 Abs. 1 Buchst. b Ziff. iv ZK nur auf Waren bezöge und keine Umschließungen nenne, könnten für die Zwecke dieser Bestimmung nur die Waren und Dienstleistungen berücksichtigt werden, die für die Herstellung der Waren selbst erforderlich seien.

Außerdem sei zu berücksichtigen, dass die vorgeschlagene Auslegung die Anwendungsbereiche von Art. 32 Abs. 1 Buchst. a Ziff. ii und Art. 32 Abs. 1 Buchst. b Ziff. iv ZK klar voneinander abgrenze. Eine zu weite Auslegung von Art. 32 Abs. 1 Buchst. b Ziff. iv ZK könne möglicherweise Art. 32 Abs. 1 Buchst. a Ziff. ii ZK seines Zwecks berauben, indem der Anwendungsbereich dessen, was nach dieser letztgenannten Bestimmung als „Umschließung“ gilt, erheblich eingeschränkt würde.

Daher kommt der Generalanwalt zu dem Ergebnis, dass die Kosten für die im Zollgebiet der Union erfolgte Erstellung von Druckvorlagen für Etiketten, die auf in die Union eingeführten Nahrungsmittelkonserven angebracht sind, in den Transaktionswert einzubeziehen sind, wenn der im Zollgebiet der EU ansässige Käufer diese Druckvorlagen Lieferanten in einem Drittland kostenlos in elektronischer Form zur Verfügung stellt.

Es bleibt abzuwarten, ob der EuGH sich der Auffassung des Generalanwalts anschließen wird.

SV